篇一：审计简答题
1、 (1)注册会计师李明、李华针对债务人丙未回函情况应采取措施?
(2)债务人甲和债务人乙回函结果与被审计单位会计记录不一致的原因主要可能有哪些?
(3)注册会计师应相应实施哪些主要的审计程序?
答：（1）函证应收账款时，如果向某债务单位寄发的首次积极式询证函未能得到回复，注册会计师应寄发第二封询证函，如果仍未能得到回复，应实施必要的替代审计程序，如检查与销售有关的合同、发货凭证等。
（2）应收账款函证结果与被审计单位会计记录不一致的原因主要有：
○被审计单位与债务人的入账时间可能不一致；
○被审计单位与债务人一方或双方可能存在记账错误；
○被审计单位可能存在弄虚作假或舞弊行为。
（3）在出现差异时，注册会计师应相应实施的审计程序主要有：
○分析函证结果差异的原因，作进一步核实； ○调节被审计单位与债务人会计记录，确定有无记账错误。
2、 简述主营业务收入的审计目标。
答、确定主营业务收入的内容、数额是否合理、正确、完整；
确定对销货退回、销售折扣与折让的处理是否适当；
确定主营业务收入的会计处理是否正确； 确定主营业务收入的披露是否恰当。
3. 甲、乙注册会计师审计ABC股份有限公司2007年12月31日应付账款，确定应付账款的完整性为其重要审计目标，为查找未入账应付账款，他们应该如何实施具体审计程序？
答：1）结合存货监盘，检查被审单位在资产负债表日是否存在有材料入库凭证但未收到购货发票的经济业务；（2）检查资产负债表日后收到的购货发票，关注购货发票的日期，确认其入账时间是否正确；（3）检查资产负债表日应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确； （4）询问被审计单位的会计和采购人员，查阅资本预算、工作通知单和基建合同等。
4.注册会计师A正在考虑对被审计公司的主营业务收入进行截止测试。请问：（1）什么是主营业务收入截止测试？（2）可供A注册会计师选择的主营业务收入截止测试路线有哪些？（3）每种截止测试路线各有什么特点（防高估、低估，还是兼而有之）？
答：（1）主营业务收入截至测试是指对主营业务收入入账时间是否正确实施的专门审计方法。
（2）线路1：以账簿为起点，从报表日前后若干天的账簿记录追查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证。线路2：以销售发票为起点，从报表日前后若干天的发票存根追查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。
线路3：已发运凭证为起点，从报表日前后若干天的发运凭证追查至销售发票与账簿记录。
（3）线路1：防止高估收入。线路2：防止低估收入 。线路3：防止低估收入。
5. 在确定审计程序的性质、时间和范围以及评价错报的影响时，注册会计师均应当考虑重要性。 请问：（1）在计划审计工作时和在评价审计程序结果时如何运用重要性?
（2）重要性与审计风险之间存在何种关系?在确定审计程序后，如果注册会计师决定接受更低的重要性水平，注册会计师应当选用何种方法将审计风险降至可接受的低水平?
答：（1）在计划审计工作时，注册会计师应当考虑导致财务报表发生重大错报的原因。注册会计师应当在了解被审计单位及其环境的基础上确定重要性，并随着审计过程的推进，评价对重要性的判断是否仍然合理。注册会计师应当对各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性进行评估，以有助于进一步确定审计程序的性质、时间和范围，将审计风险降至可接受的低水平。
在评价审计程序结果时，注册会计师确定的重要性和审计风险，可能与计划审计工作时评估的重要性和审计风险存在差异。在这种情况下，注册会计师应当重新确定重要性和审计风险，并考虑实施的审计程序是否充分。
（2）重要性与审计风险之间存在反向关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低．审计风险越高。注册会计师在确定审计程序的性质、时间和范围时应当考虑这种反向关系。
6、注册会计师在对应收账款进行审计时，收集到如下审计证据：①被审单位销售发票；②被审单位存货、主营业务成本等明细分类账及总分类账；③被审单位对应收账款存在性的声明；④被审单位债务人寄来的对账单；⑤注册会计师对被审单位债务人进行函证，债务人的回函。
要求：将上述审计证据按可靠程度的强弱依次排列。并说明原因。
答：债务人的回函可靠性最强，被审单位债务人寄来的对账单可靠性次之，被审单位销售发票可靠性再次，被审单位存货、主营业务成本等明细分类账及总分类账可靠性更次，被审单位对应收账款存在性的声明可靠性最弱。
原因：审计证据的可靠性受其来源、及时性和客观性的影响。
（1）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。
（2）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。
（3）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠。
（4）以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。（5）从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠
7、现金盘点与存货盘点的区别主要有：
答：（1）盘点的主体不同。注册会计师参与现金盘点，而对存货盘点一般是进行实地观察。
（2）盘点的范围不同。注册会计师参与全部现金盘点，而对存货进行抽点。（3）盘点的内容不同。注册会计师进行现金盘点盘点的是现金，而进行存货盘点盘点的是存货。（4）盘点的程序有所不同。注册会计师进行存货盘点，要进行盘点问卷调查，而进行现金盘点则不需要。 （5）盘点的时间不同。现金盘点一般在外勤审计过程中进行，而存货盘点一般在资产负债表日前进行。 （6）盘点的要求不同。现金盘点要求实施突击性检查，而存货盘点则要求事前通知、召开盘点预备会议。
8、华天会计师事务所李明和李豪注册会计师在对大华公司2006年度财务报表进行审计时，发现该公司财务报表、期末账户余额及各类交易和事项可能存在下列导致重大错报的情况：
（1）在销售交易中（针对主营业务收入），发出商品的数量与账单上的数量不符。（2）期末存货的盘点可能存在较大的差错。（3）准备持有至到期投资摊余成本计算可能存在较大的差错。（4）可能存在未入账的应付账款。（5）长期借款中可能有一部分年内将要到期。（6）在销售交易中，将现销记录为赊销。
答：
9、注册会计师在实务中可以运用哪几种函证方式？同时应当采取哪些措施对函证实施过程进行控制？
答：函证方式分为积极的函证方式和消极的函证方式，注册会计师可以采用积极的或消极的函证方式进行函证，也可以两种方式结合使用。（1分）
注册会计师应当采取下列措施对函证实施过程进行控制：
（1）将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；（0.5分）
（2）将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；（0.5分）
（3）在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函；（0.5分）
（4）询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；（0.5分）
（5）将发出询证函的情况形成审计工作记录；（0.5分） （6）将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。
10、注册会计师为获取审计证据，注册会计师可以采用的具体审计程序有哪些？分析程序是什么？在何时必须要执行分析程序？
答：注册会计师可以实施的审计程序包括：检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序。
分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括调查识别出的、与其把相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。
在风险评估程序和审计结束或临近结束时对财务报表进行总体复核时的分析程序是必须的。实质性程序中运用的分析程序不是必须的。
11、请回答，注册会计师黎平、王华在进行观察时，如果遇到如下问题应如何处理?
(1)由于XYZ公司代客户寄存的甲材料与自身的甲材料并无区别，故未单独摆放。
(2)注册会计师黎平、王华在抽查时发现差异。
(3)运输部门有一批乙产品，没有悬挂盘点单，据称该批产品已经出售给客户。
(4)注册会计师黎平、王华发现XYZ股份有限公司存货中有最近采购的一批鲜活产品，无法进行正常监盘。(5)注册会计师黎平、王华发现XYZ股份有限公司存货中包含有已作质押的丙产品。 答：(1)对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，应当建议XYZ公司把代管和自身的存货单独摆放，并关注XYZ公司是否把代管存货纳入存货盘点表中。
(2)如果抽查时发现差异．注册会计师应当查明原因，及时提请被审计单位更正。如果差异较大，注册会计师应当扩大抽查范围或提请被审计单位重新盘点。
(3)注册会计师应当追加审计程序，查阅有关的购销协议、结算凭证，以证实运输部门的乙产品的所有权。同时，结合截止性测试以证实销售是否实现，如果销售尚未实现，则产品乙应列入XYZ公司的存货之中。
(4)如果由于被审计单位存货的性质或位置等原因导致无法实施存货监盘，注册会计师应当考虑能否实施替代审计程序，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。注册会计师实施的替代审计程序主要包括：检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料；检查资产负债表日后发生的销货交易凭证；向顾客或供应商函证。 (5)对被审计单位已作质押的存货，注册会计师应当向债权人函证。如果此类存货的金额占流动资产或总资产的比例较大，注册会计师还应考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作。
12、（1）ABC会计师事务所收费主要来源于XYZ公司。
（2）注册会计师A的妻子是XYZ公司的一名普通销售员。
（3）会计师事务所租赁XYZ公司的办公楼作为办公场所。
（4）XYZ公司的董事是ABC会计师事务所的前高级管理人员。
（5）注册会计师B的哥哥拥有XYZ公司少量股票。
（6）在某项重大会计问题上与XYZ公司存在意见分歧，XYZ公司就是由于该问题与前任会计师事务所意见无法达成一致而变更委托的。
（7）ABC会计师事务所的合伙人A注册会计师目前担任XYZ公司的独立董事。
（8）注册会计师B的女儿自2004年度起一直担任XYZ公司的统计员。
（9）注册会计师A的外甥拥有XYZ公司大量股票。
答：（1）由于ABC会计师事务所收费主要来源于XYZ公司，会计师事务所应当考虑经济利益对独立性的损害，可能损害独立性。
（2）不会影响注册会计师的独立性，原因是注册会计师A的妻子仅为XYZ公司的普通职员，则不会影响其独立性
（3）ABC事务所与XYZ公司之间存在除业务费之外的其他经济利益，可能会影响会计师事务所的独立性。（4）鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员，这样的关联关系可能会影响会计师事务所的独立性。
（5）注册会计师B的哥哥虽然与注册会计师B属于近亲关系，但是在XYZ公司没有重大经济利益，一般不会影响注册会计师的独立性。
（6）因前任由于在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到鳃聘，ABC会计师事务所及注册会计师会有一定的威胁，可能损害会计师事务所独立性。
（7）会计师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户XYZ公司的董事(包括独立董事)、经理以及其他关键管理职务。A注册会计师目前担任的独立董事必然影响会计师事务所和注册会计师的独立性。所以影响A注册会计师的独立性。
（8）由于关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工，所以不影响注册会计师的独立性。（9）注册会计师A的外甥虽不属于与鉴证小组成员关系密切的家庭成员，但拥有XYZ公司大量股票，所以可能影响注册会计师的独立性。
13、注册会计师王华和李明在审计D公司2007年度财务报表时，对D公司采购和付款循环内部控制制度及销货和收款循环内部控制制度进行了控制测试，测试结果为：收款循环控制风险评价为低水平；付款循环控制风险评价为高水平。D公司总资产3000万元中，应收账款项目列示为l000万元；应付账款项目列示为610万元，请分析注册会计师王华和李明是否需要对应收账款、应付账款进行函证？试比较应收账款和应付账款函证审计程序的异同。
答：注册会计师王华和李明需要对D公司的应收账款和应付账款均应实施函证审计程序。
(1)主要审计目标不同，函证审计程序的重要程度也就有所不同：应收账款主要审计目标是应收账款的存在性，通过函证能获取十分有说服力的外部证据，以证明应收账款的真实存在性及正确性等情况。尽管被审计单位的应收账款内部控制良好，控制风险较低，可接受的检查风险高，实施应收账款的函证还是应收账款审计非常重要的程序。注册会计师只是可以减少函证客户的数量，但不能省略函证程序。而应付账款主要审计目标是应付账款的存在性，应付账款函证不是达到该目标最直接、最有效的审计程序，函证不能保证查出未入账的应付账款，况且注册会计师能够取得购货发票等外部凭证来证实应付账款的余额。因而应付账敖函证不是法定程序。不过，这并不是说，应付账款函证没有用处如果控制风险较高，某应付账款明细账户金额较大或被审计单位处于财务困难阶段，则应进行应付账款的函证。
(2)由于注册会计师对应收账款和应付账款确定的主要审计目标不同，选择函证审计程序对象也不同：应收账款主要审计目标是应收账款的存在性，因此，应选择应收账款余额较大、有争议的进行
函证。函证应付账款与应收账款审计不一样，注册会计师应选择较大金额的债权人，以及那些资产负债表日金额不大，甚至为零，但为企业重要供货人的债权人，作为函证对象。
(3)函证方式不同：应收账款函证对于大金额账项采用积极式函证，对于小金额账项则采用消极式函证。有时候两种函证方式结合起来使用可能更适宜。应付账款函证最好采用积极的方式。并具体说明应付金额。
(4)注册会计师在对应收账款和应付账款函证时均应对函证过程进行控制．在无法取得函证预期目标时均应采用替代审计程序。对应收账款多次发函仍无法收回回函的情况下．注册会计师应采用替代审计程序。比如，核对销售发票、销售单、发货单等内部证据。如果存在未回函的重大应付账款项目，注册会计师应采用替代审计程序。比如，可以检查决算日后应付账款明细账及现金和银行存款日记账，核实其是否己支付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，核实交易事项的真实性。
14、(1)由于ABC公司一座建于l980年、原值200万元、预计使用年限50年、已提折旧l36万元的办公大楼因不明原因出现裂缝（采用直线法计提折旧），经过专家鉴定后进行了及时维修，并将原预计使用年限改为40年，因此从2006年起改变
(2)ABC公司在国外一家联营企业内据称有90万元的投资，当年取得投资收益为35万元，这些金额已列入2006年的净收益中，但秦明、吴琼未能取得联营企业经审计的财务报表及函证回函。此外，由于ABC公司拒绝提供与此项投资相关的协议、合同以及会计记录，秦明、吴琼也未能采取其他程序查明此项投资和投资收益的真实性；
(3)ABC公司全部存货总额为2500万元，放置于邻近单位仓库内。由于仓库倒塌，尚未清理完毕，不仅无法估计损失，也无法实施监盘程序；
(4)由于ABC公司存货使用受到仓库倒塌的限制，正常业务受到严重影响，因而无力支付2007年4月10日即将到期的110万元债务，也没有预付下年度的50万元广告费。这些情况均已在财务报表附注中进行了充分、适当的披露；
(5)2006年10月，ABC公司被控侵犯X公司的专利权，X公司要求收取ABC公司专利权费和罚款。2007年3月5日，经庭外调解，双方同意ABC公司向X公司赔偿l5万元，ABC公司拒绝就此调整其2006年度财务报表。
要求：逐一分析上述情况，分别针对每种情况指出应出具的审计意见的类型，并简要说明理由。 答：(1)，应发表无保留意见。所述会计估计变更虽然合理，但未在报表附注中披露，不符合企业会计准则的规定。所述固定资产的原值虽然超过重要性水平，但考虑到此项会计估计变更的影响金额远小于财务报表层次的重要性水平，应发表无保留意见；
(2)，应发表保留意见。所述情况属于审计范围受限，但不至于出具无法表示意见的审计报告；
(3)，应发表无法表示意见。由于存货总额为2500万元，占到全部资产总额5000万元的50％，属于审计范围受到整体性严重限制，无法对财务报表整体反映发表意见；
(4)，应发表带强调事项段的无保留意见。涉及的金额超过财务报表重要性。表明公司存在重大的财务困难，虽然公司已进行充分披露，但持续经营假设的合理性应受到怀疑；
(5)，应发表标准的无保留意见。所述事项已经了结，涉及金额远低于财务报表重要性。
篇二：注册会计师审计风险产生原因分析
注册会计师审计风险产生原因分析
摘 要:注册会计师审计风险在审计过程中经常存在,受多种因素的影响,文章就其产生的几大主要原因,如:审计对象经营活动的复杂、公众对社会审计的期望值过高以及注册会计师自身能力、水平等原因进行分析。
关键词:审计风险 审计对象 审计方法
审计风险是指审计人员在审计过程中采用了不适当的审计程序和方法或错误地估计和判断了有关审计事项,发表了于事实真相不相符的审计意见的可能性。而注册会计师审计风险是指主审注册会计师在未能充分揭示被审计单位会计风险的情况下出具不当审计报告,或发表不当审计意见,进而导致会计报表及审计报告使用者作出错误判断的风险。其产生的主要原因有:
一、审计对象经营活动的复杂化,是审计风险不断增加的原因之一
在市场经济条件下,企业是一个自主经营、自负盈亏的经济实体,它完全依据自己对市场的理解和判断去参与市场竞争。然而,现代市场经济中充满了不确定因素,企业为了在激烈的市场竞争中谋求生存和发展,经营规模不断扩大,所进行的交易也日趋复杂,这给审计人员的工作带来了挑战和风险。同时,高新技术企业不断地涌现出来,高新技术企业一方面由于知识技术的创新而增加了企业的收益,但与此同时也加大了企业的经营风险。另外,企业经营管理人员的欺诈舞弊行为也增加了审计工作的难度。比如,近些年来,我国企业大量存在的会计信息失真问题就一直是审计工作的一个陷阱,稍有不慎,就可能引发审计风险。
二、知识经济时代审计范围的扩展是审计风险不断增加的又一原因
随着市场经济的发展,审计人员的审计目标从最初的查错防弊已经发展到现在的验证财务报表与查错防弊并重。与此同时,审计范围也在逐渐扩大,审计范围已经从传统的财务报表区域扩大到财务报表以外,社会公众不仅要求审计人员揭示企业经营中存在的重大差错和舞弊,对审计人员提出了更高的要求即借助于各种信息来预测企业盈利能力、偿债能力、持续经营能力等,对企业财务报表的真实公允性发表意见。因此,对高风险企业的审计必然为注册会计师带来更大风险。审计范围的扩大,不仅加大了审计人员的审计责任,也使审计人员的工作内容和工作难度大幅度增加,从而使审计活动中的审计风险也相应增加了。
三、公众对审计报告的期望过大,无形中增加了注册会计师审计的审计风险
按照证监会的有关规定,上市公司每年均应由注册会计师进行年审,并将审计报告在相关媒体上公布。审计报告的公开化,使越来越多的投资者为了自身的利益开始关注注册会计师行业,投资者为了提高投资的安全性,不惜支付高额费用聘请注册会计师对财务信息进行鉴定,以提高信息的可靠性,由于公众对注册会计师审计行为的性质、审计报告的意义存在着误解,混淆了被审计单位的会计责任和注册会计师的审计责任;虽然信息使用人对审计人员提出了很高的期望,他们要求审计人员保证查出全部的差错和欺诈行为,保证财务报表不产生误导行为。但事实上注册会计师审计不可能达到如此完美的效果,注册会计师们实际能担
负的审计责任比社会公众的期望要小,因此,在现实生活中人们自然而然地或不可避免地将所有的过错推到注册会计师身上,进而又使更多的群体不能满意注册会计师的审计工作,或对他们的审计工作更为挑剔,这些情况无形中增加了注册会计师审计的风险。
四、审计人员的工作能力、职业道德水准也会对审计风险有影响
目前,虽然注册会计师通过考试获得相应资格,但由于考试有其固有局限,通过者有相当部分是缺乏实践经验、擅长死记硬背的大学毕业生,他们即使经过两年的从业实践,也很难真正掌握审计的精髓,培养其应有的职业判断能力。而职业判断能力的高低是审计质量好坏的直接决定因素之一,是否能做到客观公正、实事求是并保持应有的职业谨慎,这些都对审计工作质量有重要影响。如果审计人员的工作能力、职业道德水准难以达到完成审计任务所需的理想期望,审计人员在审计过程中就不可避免地会出现一些失误,由此产生审计风险。
五、审计方法本身就隐含着审计风险
现代审计广泛采用的抽样技术,即根据审计抽样样本的特征来推断审计对象总体的特征,这种方法虽然可以提高审计效率,但用样本的审计结果去推断审计总体的实际情况必然存在误差。另外,由于现代审计方法强调成本和效益原则,而审计风险和审计成本存在一定的反比关系,在审计过程中,审计人员可能会舍弃一些对审计结论影响不大但耗时费力的审计程序,如降低审计查证的数量,以降低审计成本,从而使审计风险增加。此外,现代审计模式建立在对内部控制评估或审计风险评估的基础上,通过对内部控制制度的评估确定存在的控制风险,从而确定实质性测试的范围和测试的规模,作为最终发表审计意见的依据。然而允许存在一定的审计风险是运用现代审计模式的前提。
六、信息使用者对审计结论的不当理解,也加大了审计风险
审计人员在执行完审计程序,搜集到足够的审计证据、提出审计意见、签发审计报告之后,要将审计结论传达给委托人、投资者、债权人、有关主管机构以及社会公众等信息使用人。然而,在信息传递过程中,由于种种原因会引起一些误差,从而降低了审计报告的效用。比如,由于信息使用者缺乏必要的专业知识而没有感知到有用的信息数据,或者对感知到的信息作出了错误的理解和解释,影响到他们的决策。这样的事件发生后,信息使用者往往会对审计人员产生误解,并因而使审计人员的信誉遭到损害。
七、会计电算化的应用和网络技术的发展,与电算化审计的研究开发的相对滞后之间的矛盾,加大了审计风险
利用计算机信息系统处理企业的经济业务具有数据处理过程自动化、数据存储磁性化、内部控制程序化等特点,会计信息的生成方式发生了改变。因此,利用传统的审计程序和方法对在计算机系统环境下生成的会计报表进行审计已经远远不够。审计人员除了对传统的诸如会计报表、账册凭证等审计对象进行审计外,还应对计算机会计信息系统本身进行审计,即审查计算机内的程序和文件。目前,审计署开展的“金审工程”大大推进了电算化审计的发展。但由于某些审计工作本身的不规范,或者规范性的要求因未能得到重视而没有很好地执行,这也为开发研究计算机辅助审计软件和应用计算机进行辅助审计带来了难处。会计师事务所的审计人员对利用计算机信息系统处理经济业务的企业进行审计时缺少计算机辅助审计环
节,也为他们的审计结论意见带来难以预测的风险。
八、法律界和会计界对审计责任的界定标准未能达成共识,进一步加大了注册会计师的审计风险
会计界认为,在一般情况下,只要审计人员严格遵守专业标准的要求,保持职业上应有的认真和谨慎,通过实施适当的审计程序和审计方法,是能够将会计重大的错报事项揭示出来的。但是,由于审计的固有限制,并不能保证将所有的错报事项都提示出来,所以并不能苛求审计人员发现和揭示会计报表中的所有错报事项,因而也不能要求他们对于所有未查出的错报事项都负责任,关键在于未能查出的原因是否源于审计人员本身的过失。如果由于审计人员的过失未能发现和揭示会计报表中的重大错报,从而给委托单位和第三者造成了经济损失,注册会计师则要承担相应的法律责任。而法律界与公众则认为只要审计报告意见与被审计单位的实际情况不符,则应承担法律责任。而且,实际上法庭在受理对注册会计师的诉讼时,较倾向于保护所谓的“弱小群体”,强调均衡损失,运用了“深口袋”理论(注:认为受伤害的一方可向有能力提供补偿的另一方提出诉讼而不问过错为谁)。认为会计师事务所和注册会计师盈利丰厚,完全有理由从其丰厚的收入中拿出一小部分来稳定受损方的情绪,以安定团结,稳定经济。法庭的这种判决,使会计师事务所和注册会计师无法摆脱不合理的风险困扰。
当然,注册会计师审计风险产生还有一些具体、特殊的原因,如何规避注册会计师审计风险,使其减少或降低,一直是审计理论界和审计实务界探讨的课题。
参考文献:
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作者:乔瑞红 来源:《经济师》2005年第3期
篇三：影响注册会计师审计意见的因素分析
序 言
审计意见供投资者使用，有助于他们做出合理的判断决策。但当经营情况不佳时，一些上市公司会出具不真实的财务报表。如果注册会计师与上市公司合谋，就会对被审计单位出具标准审计意见，影响投资者的投资决策。
近年来，注册会计师事务所与被审计企业串通舞弊、出具虚假报告的案件时有发生，无论是国内的“中诚”、“琼民源”、“银广厦”等恶性造假事件的披露，还是日本兵库银行、韩国大宇公司的破产，特别美国安然公司破产、安达信问题的曝光，无一不在说明注册会计师审计行业在制度、业务、监管等方面都存在着巨大漏洞，并已成为全球范围内一个亟待解决的共同问题。是什么影响了审计结果?所以，对影响中国注册会计师审计意见的因素进行剖析具有重要的现实意义和研究价值。
一、注册会计师审计意见的作用和意义
（一） 注册会计师审计意见的分类
注册会计师财在务报表审计的审计意见的类型分为5种，分别是：
1.标准的无保留意见：说明注册会计师认为被审计者编制的财务报表已按照适用的会计准则的规定编制并在所有重大方面公允反映了被审计者的财务状况、经营成果和现金流量。
2.带强调事项段的无保留意见：说明注册会计师认为被审计者编制的财务报表符合相关会计准则的要求并在所有重大方面公允反映了被审计者的财务状况、经营成果和现金流量，但是存在需要说明的事项，如对持续经营能力产生重大疑虑及重大不确定事项等。
3.保留意见：说明注册会计师认为财务报表整体是公允的，但是在存在影响重大的错报。
4.否定意见：说明注册会计师认为财务报表整体是不公允的或没有按照适用的会计准则的规定编制。
5.无法表示意见：说明注册会计师的审计范围受到了限制，且其可能产生的影响是重大而广泛的，审计师不能获取充分的审计证据。
（二）注册会计师审计意见目的及意义
不同的审计信息使用者对审计需求的动机均是降低信息风险。由于降低信息风险满足的是不同审计信息使用者的直接需求，因此，将其定义为审计的直接目的。
伴随着社会分工的出现，社会经济结构是由不同的委托受托关系组成的经管责任网络。经济秩序的稳定取决于不同经管责任的有序联结，任何一个环节的故障都将导致整个经济秩序的混乱。审计作为委托受托关系的产物，通过审计，降低信息风险，不仅可以使某一具体的委托受托关系得以
正常维系，而且还可以使不同的委托受托关系之间按既定规则有序运行。因此，撇开具体的审计信息使用者，从社会经济权责结构的整体考察，人们希望通过审计来维护整个社会经济秩序的稳定。这一点已从政府作为社会管理者的身份中体现了出来，并且审计已通过自身的努力得到了社会的认可，获得了“经济警察”的美誉。我们把从社会经济权责结构的整体考察而形成的人们对审计需求的动机称为审计的终极目的。
综上所述，审计目的包括直接目的和终极目的两部分。直接目的体现的是不同审计信息使用者直接的需求动机，而终极目的则是撇开具体的审计信息使用者，从社会经济权责结构的整体考察而形成的人们对审计需求的动机。审计的直接目的是降低信息风险，终极目的是维护经济秩序。
二、注册会计师出具审计意见存在的问题
（一）注册会计师出具的审计意见不能客观公正
目前，世界各国大大多数都是允许会计师事务所为被审企业提供管理咨询、税务咨询、法律咨询等非审计服务，目的是想借助注册会计师丰富的专业知识和经验，规范被审计企业的会计业务和依法纳税的流程等。但会计师事务所过度地介入被审企业相关的业务活动，必然会将两者的利益紧密地捆绑在一起。例如在巨大的商业利益的驱动下，安达信对安然的审计，就形同用自己的一只手去审计监督自己的另一只手，自然不可能具有独立、客观和公正性。
（二）注册会计师出具的审计意见不真实
在风险广泛存在的现代社会里，审计以何种方式存在以及如何发挥作用是多因素共同作用的结果。现在审计可能受自身审计技术，审计成本，审计实践，以及外在的审计环境，甚至包括社会公众和客户等构成的社会信用体系的制约——这就是所说的审计的固有局限，并非审计师之力可以改变。审计师实际上无论多么勤勉尽职，也无法保证其审计后的会计数据绝对真实公允。虽然审计师的定位不能迎合人民的主观愿望，但是，审计师可以向使用者提供有助于降低风险的审计意见，其审计报告中不存在重大错误与舞弊，不能因审计信息使用者因信息不当而遭受的损失，那么注册会计师出具的审计意见即为相对真实的。然而随着社会经济的快速发展，频频曝出的财务作假触目惊心。
三、影响注册会计师审计意见的原因分析
（一）会计政策和制度本身存在局限性
1.使审计关系中委托人形同虚设
从实际上来说，审计关系的形成，是由委托人、审计人和被审计人三方构成的，缺少任何一方，独立、客观、公正的审计将不复存在。在理想的情况下，上市公司的股东与会计师事务所形成委托人与被委托人的契约关系，而会计师事务所对上市公司形成监督和制约。
但是，从实际情况看，由于存在“一股独大”等问题，来自于发起人或控股股东的经营者事实上集公司决策权、管理权、监督权于一身，股东大会形同虚设，董事会不但不能对公司经营者起到应有的监督作用，相反，公司的董事会常常就是公司的管理层。经营者由被审计人变成了审计委托人，并且决定着审计人的聘用、续聘、收费等事项，完全成了事务所的“衣食父母”，这就从根本上破坏了审计关系结构，使审计失去了客观公正的基础。这种情况下，事务所要么保持执业道德和声誉放弃市场，要么为了生存违心地出具虚假审计报告。在两难的境地下，很多事务所选择了后者。
2．审计人与被审计人之间形成了“利益合作”关系
会计师事务所与被审企业之间的合作时间过长，导致了被审企业与会计师事务所及注册会计师之间关系过于密切，形成了对彼此都有利的“固定”关系，双方一般都不愿轻易更换合作对象。因为一旦重新选择，对双方尤其是会计事务所而言会增加新的“投资成本”。作为注册会计师个人，与被审企业之间则形成了非同一般的私人关系，“一个注册会计师跳槽，事务所往往会损失一批客户”的现象就是最有力的证明。
3.法律监管上的严重不足
注册会计师协会自设立以来，一直扮演双重角色：既是注册会计师合法权益的守护神，又是注册会计师执业行为的监管者，本身就存在着利害冲突。因限于人力和财力，各监管机构除了少量抽查外，一般不对审计报告进行核查，而是主要依靠审计业的自我规范和同业监督，监管机构只是在问题暴露后才进行追查，因此绝大多数违规审计案件都是在大公司突然破产后才牵扯出来的。正因为如此，虽然违规审计会面临很大风险，但因监管力度严重不足，使违规的风险和收益极不对称，才会出现如此之多敢于铤而走险的会计师事务所。
4.注册会计师行业教育重“业务”，轻“道德”
道德一种社会意识形态，是人们共同生活及其行为的准则与规范。道德往往代表着社会的正面价值取向，起判断行为正当与否的作用。道德由一定社会的经济基础所决定，并为一定的社会经济基础服务。人类的道德观念是受到后天一定的生产关系和社会舆论的影响而逐渐形成的。不同的时代，不同的阶级往往具有不同的道德观念。不同的文化中，所重视的道德元素及其优先性、所持的道德标准也常常有所差异。
目前，无论是国内还是国外，注册会计师资格必须经考试合格后才能取得，考试内容涉及会计、审计、法律、税务等方方面面，唯独缺乏道德方面的内容。长期忽视道德教育，使事务所和注册会计师在经济利益和职业道德发生冲突时，往往顶不住压力和诱惑，为客户出具虚假审计报告。
(二)审计主体自身问题
1．会计师事务所对审计意见的影响
会计师事务所对审计意见的影响主要表现在事务所的规模组成形式、审计收费、市场占有率以及审计人员的专业素质。规模越大的会计师事务所对单个客户收入的依赖程度越低，而机会主义行为的机会成本越大，所以，一般认为规模大的事务所识别舞弊并出具更严厉审计意见的能力显著强于小规模事务所；行业专长会计师事务所在某种或者少数几种行业的审计业务中培育出的特殊专长，它使会计师事务所在这些行业的审计市场上占据着较大的份额。由于同一行业中的不同客户具有相同或类似的组织与营运机制、存在行业特定的会计或审计准则，行业特定的知识可以使作为行业专家的审计师更好地发挥效应。此外，审计工作是一项实践性很强的工作，审计人员的经验是至关重要的。审计经验决定着审计人员进行职业判断和收集审计证据的效率和效果。经验丰富的审计人员在审计工作中更可能找到审计风险高的领域，降低审计的风险，提高审计的质量。审计人员需要掌握审计、会计、法律、税务、管理等领域的理论和实务以及计算机技术，同时，由于经济活动中的不确定性和会计审计活动中的会计判断，要求审计人员具备高水平的职业判断能力去关注审计中的风险。专业水平是审计人员必备的。执业经验的缺乏和职业判断偏差，不仅会浪费大量的审计成本，也容易形成错误的审计意见。
2．公司治理对审计意见的影响
完善的公司治理结构可以塑造真正的审计需求者，防止审计关系失衡，使独立审计真正成为维护和加强委托人与受托人之间相互信任、合理保障各自利益的基础。相反，公司治理结构的缺陷会深度影响审计关系格局。公司治理机制通过激励和监督的方式制约管理层行为，减少其对外部审计师审计过程和发表审计意见的干预，以保证外部审计师的独立性，进而保证审计意见质量。上市公司大股东持有的流通股比例，上市公司治理结构中，独立董事人数的比例以及上市公司高层管理人员的受教育程度都会影响审计意见质量。
3.审计市场对审计质量的影响
注册会计师审计服务的主要对象是资本市场，上市公司的年报审计是独立审计的重要组成部分。审计环境由不同的具体环境因素所组成，既包含审计赖以存在和发展的有利因素，也包含制约和抵制某些审计活动的不利因素。两种因素既相互对立，又相互依赖，前者产生正面效应，后者产生负面影响，两者综合最终产生一定的审计效果。
（三）外部审计审查的缺陷
1．多头管理的矛盾
我国对注册会计师行业的监管分为两个层次：一是政府监督，主要由财政部、审计署、证监会等多个部门对会计师事务所审计质量进行检查，其中，财政部处于核心地位。二是由中注协和各地协会组织进行业务检查。由于这些部门的职责和分工不是很明确，实践中经常出现几个机构对事务所就同一内容进行质量检查的现象。结果各个机构之间的职能重叠交错，多头监管造成协调困难，
最终导致无效监管。在处理处罚方面，由于各监管部门的监督结果不能相互认同，使一些被发现问题得不到及时处理，削弱了监督效率与效果。
2．会计师事务所面临的法律风险较低
我国《注册会计师法》、《公司法》、《证券法》、《股票交易与管理暂行条例》、《刑法》等多部法律对会计师事务所及注册会计师承担的法律责任作出规定，但是总体来说呈现这样一种倾向：重视行政及刑事处罚，轻视民事法律关系的调节。事实上，民事责任具有其他法律责任所没有的补偿性。遗憾的是，目前我国立法上关于民事责任的规定寥寥无几，即使有规定，也比较笼统。有些条款过于简单，执行起来弹性很大；有些原则缺乏可操作性。在这种背景下，审计师因违规受到的行政和刑事处罚与中小股民的巨额损失相比显得微乎其微；对某些注册会计师来说，通过舞弊等非法行为能够狠狠发一笔横财。可见，我国相关法律责任体系的不完善在一定程度上助长了事务所和注册会计师的造假。
四、完善注册会计师审计意见的对策建议
（一）不断完善会计信息披露规范体系
1.建立科学规范的会计信息披露体系
要使上市公司会计信息的披露达到真实、充分、及时的要求，就必须建立一套科学规范的会计信息披露体系。首先，要增加非财务信息披露的内容。非财务信息是指不一定与公司财务状况相关，但与公司生产经营活动密切相关的各种信息，它不以货币为主要计量单位。其次，要增加披露表外信息内容。表外信息是指上市公司为了帮助信息使用者更好地理解报表内容，了解企业一系列有助于进行经济决策但是又不能在基本财务报表中反映的重要信息。上市公司现行财务报告披露的是历史性会计信息，而且有些事项“无法满足传统意义上的定义、确认、计量标准而无法在财务报表中予以反映”。基于这些局限性，表外信息披露便势在必行。再者，要增加重大不确定性信息内容。目前国内上市公司披露会计信息比较单调，不能满足投资者进行投资决策的信息需求，且证券市场存在不确定性风险，上市公司经营活动中不确定事项又多，而现行上市公司财务报告却没有披露这些信息，财政部及国家证券监管部门对这方面没有明确的制度。但是，近年来有的专家学者已在研究不确定性会计，并提出了一些见解。提供不确定性信息，对信息使用者和信息提供者，以及会计准则的制定者都非常重要。
2.健全和完善我国上市公司治理结构
健全和完善我国上市公司治理结构的目的就是“企业主体利益最大化”，即公司价值最大化。完善公司治理结构主要解决的问题是要通过协调公司利益相关人的利益，调整利益相关人与公司价值最大化无关的利益来源，使其最大利益只能来源于公司价值的最大化；调整各利益相关人的势力对比，使各方的力量得到监督和制约，以最终保证公司制度的有效运行。对上市公司的治理，要从